Налоговая ценность разрешенных видов землепользования

Налоговая ценность разрешенных видов землепользования

Некоторым земельным участкам присваивается «дорогой» вид разрешенного использования – например, под офисы и торговлю, что увеличивает их кадастровую стоимость. Однако это не должно повышать налоговое бремя для существующей застройки, если она используется иначе.

Встречаются ситуации, когда на земельных участках с видами разрешенного использования, которые можно условно считать малодоходными или относительно менее доходными, возводятся строения, приносящие заметно больше дохода. Самый простой пример – многоэтажная застройка под продажу жилья на сельскохозяйственных землях. Есть схожие ситуации не только с землей, но и с постройками, когда вместо «дорогого» вида использования строений в документах кадастрового учета оказывался вид попроще.

Законодатель отозвался на подобные странности. Устанавливая налог на имущество организаций с кадастровой стоимости для торгово-офисных комплексов, он предусмотрел, что достаточно фактически использовать постройки в этом качестве, даже если подобного назначения в документах у них нет (подп. 2 п. 1 ст. 378.2 НК РФ).

Между тем с юридико-технической точки зрения законодатель сформулировал еще более жесткое правило, чем требовалось для налогообложения по фактическому использованию: здание признается торгово-офисным центром уже в силу включения офисов и торговли в виды разрешенного использования занятого им земельного участка (подп. 1 п. 3, подп. 1 п. 4 ст. 378.2 НК РФ). Логика здесь примерно такая: если на земле можно заниматься торговлей и размещать офисы, давайте считать, что так и происходит, и все, что стоит на ней, мы признаем торгово-офисным комплексом.

Теперь носитель публичной власти, присваивая участку «дорогой» вид разрешенного использования, может пытаться искусственно увеличивать налоговое бремя независимо от действительного использования размещенных там построек.

Именно такая ситуация возникла у одного из московских налогоплательщиков, который располагал зданиями производственного и образовательного назначения на не принадлежавших ему земельных участках. Оказалось, что среди видов разрешенного использования земли были торговля, бытовое обслуживание и размещение офисов.

КС РФ в Постановлении от 12.11.2020 № 46-П по жалобе ОАО «Московская шерстопрядильная фабрика» (далее – Постановление) признал такое «вмененное» налоговое бремя по разрешенному использованию земли недопустимым, если постройки фактически используются иначе.

Правовая позиция Конституционного Суда РФ

В Постановлении отмечено, что земельное и градостроительное законодательство, а равно принятые в соответствии с ним регуляторные документы, определяющие требования к целевому использованию земельного участка (в том числе при его застройке), имеют целью комплексное и устойчивое развитие территорий – значительных по площади земельных массивов. Они не предназначены регулировать взимание налога на имущество.

Поэтому вероятность, что здание станет при налогообложении торговым центром, не должна предопределяться градостроительным регулированием. Чтобы обеспечить экономически обоснованное обложение недвижимости налогом, надо учитывать фактическое использование имеющихся построек. В конкретном деле это означает, что, глядя на фабрику, нельзя в налоговых целях увидеть офисный центр.

Как постройки, так и многие иные виды основных средств можно использовать еще долго после полного списания через амортизацию их учетной стоимости. Иными словами, они могут не иметь учетной стоимости вообще или иметь небольшую, но не утратить действительной экономической ценности. Поэтому при использовании остаточной стоимости нарушается соразмерность обложения («равное за равное»): извлекать доход можно и от использования старых основных средств, однако основное налоговое бремя ляжет на налогоплательщиков, которые свои основные средства обновили.

Поимущественное налогообложение – по крайней мере для имущества, используемого в предпринимательских целях, – основано на вменении доходности использования имущества. СКЭС ВС РФ прямо указывает, что организация обязана платить налог на имущество в силу обладания объектами, способными приносить экономические выгоды. Значит, налогообложение имущества организаций должно поощрять его наиболее эффективную эксплуатацию и обновление.

Стратегическая перспектива развития поимущественного налогообложения – переход к обложению земли и построек по кадастровой стоимости. Минфин России отмечает, что налогообложение имущества организаций нужно совершенствовать путем постепенного перехода на взимание налога с недвижимости по кадастровой стоимости. Постройки при таком подходе выступают продолжением земли как ограниченно доступного экономического блага, к наиболее эффективному использованию которого можно побуждать в том числе через установление значимой величины налогов в доле к стоимости земли с постройками на ней.

Тогда к налогообложению будут привлечены в том числе полностью «самортизированные» постройки, что призвано побудить их собственников более эффективно их использовать. Это позволит решить и проблему «присоединения» к постройкам размещенного там оборудования, которое зачастую переквалифицируется в недвижимость лишь потому, что физически с ней связано и вовлекается в единый производственный процесс. В рамках кадастровой оценки построек могут быть введены четкие инструкции, какое оборудование учитывать в их стоимости, а какое нет.

Облагаться поимущественным налогом может кадастровая стоимость самой постройки как величина, отражающая налогоспособность плательщика, возможные будущие доходы от ее использования, а для постройки, используемой в потребительских целях, – величину вложенного капитала и благосостояния плательщика.

Возможно и иное, несколько более сложное решение – скрытый земельный налог: облагать постройки, а равно расположенные в них помещения по кадастровой стоимости занимаемого ими земельного участка. Для помещений и нескольких построек на одном участке налог может взиматься пропорционально площадям. «Скрытый земельный налог», хотя он и сложнее, позволит лучше учесть выгодность местоположения участка и может быть применимым в условиях, когда постройки расположены на публичной земле и земельный налог собственник постройки не уплачивает, а плата за наем публичной земли оказывается существенно ниже рыночной величины.

 Влияние правовой позиции КС РФ на перспективы поимущественных налогов

Представим, что любые постройки, используемые в предпринимательских целях, стали облагаться по кадастровой стоимости, как сейчас земля. Тогда рассмотренная КС РФ проблема может оказаться гораздо актуальнее.

Как следует из Постановления, в поимущественном налогообложении вменение доходности ограничено. Нельзя исходить из фикции использования земли для наиболее доходного из присвоенных видов разрешенного использования (например, под торговлю и офисы), если на самом деле имеющиеся на земле постройки используются иначе (например, для производства или в общеполезных целях).

Методика расчета кадастровой стоимости устанавливается подзаконными нормативными правовыми актами. Сегодня такие акты не дают возможности увеличить кадастровую стоимость лишь на основании «дорогого» вида разрешенного использования земли, если в действительности она уже используется по более «дешевому» назначению. Но подзаконный нормативный правовой акт меняется проще, чем закон, а значит, завтра решение может стать противоположным. Отрадно, что КС РФ рассматриваемым Постановлением, вероятнее всего, сделал неприменимыми в налоговых целях подобные изменения методики.

Отметим, что если земля не застроена или если на ней есть неиспользуемые постройки, то вменение наиболее доходного вида разрешенного использования, напротив, выглядит допустимым: «налог на реальность» может становиться «налогом на возможность».

Чтобы обеспечить экономически обоснованное налогообложение, примененный в Постановлении подход КС РФ было бы весьма желательно закрепить законом для любых поимущественных налогов, взимаемых с земли и построек. То есть, для земельного налога и налога на имущество физических лиц, а не только для налога на имущество организаций. Тем самым будет исключено вероятное ужесточение методики кадастровой оценки в подзаконном нормативном правовом акте.

 

 

 

 

 

(3)