Ошибки следствия по делам о налоговых преступлениях
Ошибки следователей условно можно разделить на две группы:
Ошибки в ходе ;ошибки в ходе предварительного следствия.
Ошибки в ходе доследственной проверки
Законодатель неоднократно менял порядок возбуждения уголовных дел о налоговых преступлениях. Федеральный закон от 22.10.2014 № 308 ФЗ установил порядок проверки сообщения о налоговом преступлении, поступившего не из налогового органа. В нем прописаны алгоритм действий следователя, сроки проведения отдельных мероприятий, принятия процессуальных решений. Но, несмотря на возможность возбуждения уголовного дела до получения из налогового органа заключения или данных, на практике следователи обычно выносят отказные постановления. Причина в том, что назначение и производство судебно-бухгалтерской, финансово-экономической или налоговой экспертизы занимает длительное время. К тому же статистика отмены постановлений о возбуждении уголовного дела всегда вызывала нарекания.
Иногда следователи назначают исследование по представленным документам бухгалтерского учета и финансовой и налоговой отчетности, которое поручают специалистам подразделений МВД России или СК России. Опираясь на результаты этого исследования, они принимают решение о возбуждении уголовного дела о налоговом преступлении.
Конечно, доказательственное значение такого исследования вызывает вопросы. Непонятно, можно ли расценивать выводы такого исследования как заключение специалиста, ведь в данном случае специалист не отвечает на поставленные вопросы. Подобное налоговое исследование следует использовать исключительно для решения вопроса о возбуждении уголовного дела, а потом проводить экспертизу по аналогии с преступлениями в сфере незаконного оборота наркотических средств и психотропных веществ. Но, несмотря на сомнения, если у следователя есть информация о том, что в отношении налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) проводится налоговая проверка, по результатам которой решение еще не принято либо не вступило в силу (п. 2 ч. 8 ст. 144 УПК) и при этом истекает срок проверки сообщения о налоговом преступлении (ч. 9 ст. 144 УПК), такое исследование может быть основой для принятия решения о возбуждении уголовного дела и позволить провести комплекс следственных действий.
Следователи не всегда надлежаще оценивают содержание решения суда общей юрисдикции или арбитражного суда по гражданскому делу об обжаловании действий (решений) налогового органа. Действие принципа преюдиции означает признание установленных вступившим в силу решением суда обстоятельств без дополнительной проверки. Однако каждый раз необходимо тщательно анализировать, связаны ли установленные судом правоотношения с событием преступления. Так, решения о признании налоговой проверки или иных мероприятий налогового контроля незаконными, о признании отдельных решений налоговых органов незаконными (например, акта по результатам налоговой проверки) 2, о снижении суммы недоимки по налогам (сборам и (или) страховым взносам) можно оценивать как обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии признаков события или состава преступления.
Однако, встречаются постановления об отказе в возбуждении уголовного дела о налоговом преступлении при наличии решения суда по другим правоотношениям, которым следователь не дал надлежащую оценку.
Существует порочная практика когда следователи выносят необоснованные постановления о направлении материалов проверки в порядке ст. 144, 145 УПК с учетом принципа территориальности в другие следственные органы, в частности полицию и иные подразделения СК России. Руководство следственного отдела отменяет такие решения, устанавливая при этом 30-суточный срок проверки сообщения о налоговом преступлении и искусственно увеличивая тем самым процессуальные сроки. Непосредственно материалы доследственных проверок, как правило, никуда не направляются.
Зачастую такие решения принимают неоднократно по одному и тому же материалу, вследствие чего срок проверки сообщения о налоговом преступлении затягивается на несколько месяцев. Пресекать подобную практику в территориальных следственных органах позволяет ежемесячная сверка сообщений о преступлениях, направленных подразделениями СК России по подследственности.
К основным нарушениям закона на данном направлении можно отнести несвоевременную регистрацию сообщения о преступлении в книге учета, принятие незаконных решений о передаче сообщений о преступлениях по подследственности, а также нарушение требований ст. 6.1 УПК о разумном сроке уголовного судопроизводства.
Зачастую при вынесении решения об отказе в возбуждении уголовного дела по нереабилитирующим основаниям следователи не получают заявление виновного лица о согласии на это. Надзирающему прокурору при изучении материала проверки сообщения о налоговом преступлении необходимо удостовериться в наличии такого заявления. В случае его отсутствия решение об отказе в возбуждении дела по данному основанию не может быть признано законным.
Безусловно, в материале проверки, по которому отказано в возбуждении уголовного дела по нереабилитирующему основанию, должны содержаться доказательства совершения лицом налогового преступления. Ведь нереабилитирующее решение — основание для обращения налогового органа в суд с исковым заявлением к физическому лицу, в отношении которого оно постановлено.
Нарушения на стадии предварительного следствия
необходимо провести судебно-бухгалтерскую или иную экспертизу для подтверждения нарушений, допущенных в документах бухгалтерского учета и финансовой, налоговой отчетности. На практике все чаще возникают ситуации, когда по таким делам эксперт ходатайствует о предоставлении ему необходимых документов, а следователь не может их своевременно предоставить ввиду неполноты и некачественности проведенных мероприятий налогового контроля, а также следственных и иных процессуальных действий. Вследствие этого эксперты дают заключения о невозможности ответить на вопросы, сформулированные в постановлении о назначении экспертизы. В дальнейшем проводятся дополнительные и повторные экспертизы, вследствие чего разумные сроки уголовного судопроизводства существенно нарушаются (ст. 6.1 УПК).
Производство по уголовным делам о налоговых преступлениях нередко приостанавливается по п. 1 ч. 1 ст. 208 УПК (неустановление виновного) или п. 3 ч. 1 ст. 208 УПК (отсутствие реальной возможности участия в деле подозреваемого (обвиняемого)). Однако круг лиц, подлежащих привлечению к уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений, регламентирован законом. Более того, уже на момент поступления из налогового органа в подразделение Следственного комитета материала проверки в акте налогового органа имеются исчерпывающие сведения о лицах, в действиях которых могут содержаться признаки состава преступления. Отсутствие реальной возможности участвовать в производстве по делу предполагает не формальное направление повесток о производстве следственных действий и их неполучение подозреваемым (обвиняемым), а наличие документов в материалах дела, подтверждающих данное основание.
Как при проведении проверок в порядке ст. 144, 145 УПК, так и в ходе расследования налоговых преступлений следственные органы допускают волокиту. Они не проводят своевременно необходимый комплекс следственных и иных процессуальных действий, необоснованно выносят постановления об отказе в возбуждении уголовного дела, перенаправляют материалы проверок сообщений о преступлениях, вследствие чего истекают сроки давности уголовного преследования.
В соответствии с постановлением КС РФ от 08.12.2017 № 39-П3 несогласие обвиняемого со взысканием с него вреда, причиненного преступлением, равнозначно несогласию с применением к нему института прекращения уголовного дела в целом.
Существует два подхода к исчислению срока давности совершения налогового преступления: со дня внесения недостоверных сведений в документы налоговой отчетности и со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода (при неуплате налогов, сборов и (или) страховых взносов). Поскольку налоговую базу и сумму налога налогоплательщик определяет после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, установленный ст. 113 НК, исчисляется в таком случае со дня, следующего после окончания налогового периода, в течение которого совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.
На практике не всегда дается надлежащая оценка сформулированному в ст. 113 НК правилу о приостановлении и прекращении срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Для привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений необходимо проверять срок, прошедший с момента совершения правонарушения. При этом срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения истекает, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года. В случае оказания противодействия контролирующим органам при проведении мероприятий налогового контроля, в качестве которого может рассматриваться сокрытие, уничтожение, фальсификация документов налоговой отчетности, течение сроков давности приостанавливается — п. 1.1 ст. 113 НК (постановление КС РФ от 14.07.2005 № 9-П).
На любой стадии производства по делу о налоговом преступлении может быть поставлен вопрос о возмещении ущерба, причиненного деянием. Решение этого вопроса напрямую зависит от того, был ли наложен на имущество налогоплательщика арест и когда принята данная обеспечительная мера.
Следует признать положительной практику наложения ареста на имущество других лиц при наличии достаточных оснований полагать, что оно получено в результате преступных действий подозреваемого, обвиняемого. Неисполнение требований ст. 115 УПК о принятии мер по обеспечению гражданского иска можно рассматривать как основание для возвращения уголовного дела в порядке п. 2 ч. 1 ст. 221 УПК для производства дополнительного следствия. Если своевременно не выявить имущество налогоплательщика, за счет которого можно взыскать налоговую недоимку, причиненный ущерб в дальнейшем может остаться невозмещенным.
Следует учитывать позицию КС РФ в постановлении от 08.12.2017 № 39-П о недопустимости двойного взыскания вреда, причиненного бюджетам публично-правовых образований, в размере подлежащих зачислению в соответствующий бюджет налогов и пеней с физических лиц, обвиняемых в совершении налоговых преступлений, до внесения в единый государственный реестр юридических лиц сведений о прекращении организации-налогоплательщика либо до того, как суд установит, что данная организация фактически не действует и (или) что взыскание с нее либо с лиц, привлекаемых к ответственности по ее долгам, налоговой недоимки и пеней на основании норм налогового и гражданского законодательства невозможно (кроме случаев, когда судом установлено, что организация-налогоплательщик служит лишь «прикрытием» для действий контролирующего ее физического лица).
Отсюда, недопустимо взыскивать ущерб с лица, привлеченного к уголовной ответственности за организацией, при возможности уплаты налогов со стороны самой организации. Если организация признана несостоятельной, иск о возмещении ущерба, причиненного налоговым преступлением, можно предъявить к лицу, привлеченному к ответственности за совершение рассматриваемого преступления, с учетом недоимки по налогам и пеней. Штрафы, наложенные на организацию, с физических лиц не взыскивают.
По делам о налоговых преступлениях уголовное преследование прекращается по различным основаниям в зависимости от ситуации. Наиболее распространенные основания для прекращения уголовного преследования — возмещение причиненного ущерба (ст. 76.1 УК, ст. 28.1 УПК); назначение судебного штрафа (ст. 104.4 УК, ст. 25.1, 76.2 УПК).
В первом случае решение может принять как следователь, так и суд. Во втором случае решение принимает исключительно суд, и помимо суммы возмещенного ущерба, подсудимый уплачивает штраф в доход государства. Норма, предусматривающая прекращение уголовного преследования в связи с возмещением ущерба по делам об экономических преступлениях, является специальной по отношению к другим основаниям для прекращения уголовного преследования по делам о налоговых преступлениях.
Но практика в регионах складывается по-разному. Суды прекращают уголовное преследование в отношении обвиняемых по делам о налоговых преступлениях по обоим из указанных оснований.
Несогласие обвиняемого со взысканием с него вреда, причиненного преступлением, равнозначно несогласию с применением к нему института прекращения уголовного дела в целом. В связи с этим до вынесения решения о прекращении уголовного преследования или отказе в возбуждении уголовного дела по нереабилитирующему основанию при невозможности взыскать ущерб у организации-должника следует выяснять у обвиняемого или лица, в отношении которого будет отказано в возбуждении уголовного дела по нереабилитирующему основанию, не только согласен ли он с прекращением в отношении него производства, но и не возражает ли он против установленного размера причиненного вреда и его возмещения.
В случае отказа обвиняемого решить вопрос о возмещении ущерба в добровольном порядке дело следует направлять в суд в порядке ч. 3 ст. 44 УПК вместе с иском налогового органа или прокурора (п. 17 совместного приказа Генерального прокурора, ФНС, МВД и СК России от 08.06.2015 «Об утверждении Инструкции по организации контроля за фактическим возмещением ущерба, причиненного налоговыми преступлениями»). На практике такие иски заявляются не всегда.
Причина в том, что суды нередко признают иски по праву, но не по размеру, и переадресовывают их разрешение в порядке гражданского судопроизводства. Как следствие, рассмотрение вопроса о возмещении ущерба откладывается. Наиболее распространенное основание для оставления подобных исков без рассмотрения в уголовном процессе — необходимость проведения дополнительных расчетов для уточнения суммы налоговой задолженности.
Вместе с тем следует разграничивать ненадлежащую организацию исковой работы по возмещению ущерба, причиненного налоговым преступлением, с правовыми ситуациями, при которых предъявление гражданского иска в уголовном процессе нецелесообразно, а правоприменитель должен использовать другие правовые средства для взыскания ущерба. Как правило, суды отказывают в удовлетворении исковых требований в связи с нахождением налогоплательщика в состоянии банкротства и наличием судебного решения о включении требований межрайонной ИФНС о взыскании задолженности по налогам и сборам в реестр требований кредиторов (недопустимость двойного взыскания налоговой недоимки). Также отказы обусловлены тем, что организация, руководитель которой совершил налоговое преступление, продолжает экономическую деятельность и возможность взыскания с него ущерба не исчерпана.
Большинство постановлений о возвращении материалов дела о налоговом преступлении прокурору суды принимают на основании п. 1 ч. 1 ст. 237 УПК. Среди допущенных нарушений они указывают и неустановление обстоятельств, предусмотренных ч. 1 ст. 73 УПК, которое не представляется возможным устранить в ходе судебного следствия. Перечень обстоятельств, подлежащих доказыванию, разработан применительно как к группе налоговых преступлений, так и к отдельным видам. Предотвратить принятие судом подобного решения позволит тщательное изучение прокурором материалов дела перед направлением в суд.
Одно из распространенных нарушений, допускаемых как следователями, так и прокурорами, — составление первыми и утверждение вторыми обвинительного заключения с противоречащими друг другу доказательствами. Это обусловливает возвращение судом материалов дела прокурору для пересоставления обвинительного заключения и решения вопроса о производстве дополнительного расследования. Как правило, противоречия содержатся в результатах использования специальных знаний в актах налогового органа
Подведя итог сказанному можно выделить основные моменты:
1.На практике распространены случаи, когда при вынесении решения об отказе в возбуждении уголовного дела по нереабилитирующим основаниям следователи не получают согласие виновного лица на это
2.Несогласие обвиняемого со взысканием с него вреда, причиненного преступлением, равнозначно несогласию с применением к нему института прекращения уголовного дела в целом
3.Недопустимо взыскивать ущерб с лица, привлеченного к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов, организацией при возможности уплаты налогов со стороны организации